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新个税衔接处理政策解读

  • 编辑时间: 2020-10-19

       《全国人民代表大会常务委员会关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》(中华人民共和国主席令第四十八号)(以下简称税法)将自2011年9月1日起施行。为适应新修订个税政策的顺利实施,国务院及财财政部、国家税务总局根据税法修改了相应条款。《国家税务总局关于贯彻执行修改后的个人所得税法有关问题的公告》(国家税务总局公告[2011]46号,以下简称[2011]46号公告)就相应条款修改后如何贯彻执行的有关具体问题进行了明确,现就其主要内容及应注意问题提示分析如下:

       一、工资、薪金所得项目减除费用标准和税率的适用问题
       一是修改了工资、薪金所得适用税率表。
       [2011]46号公告明确,
纳税人2011年9月1日(含)以后实际取得的工资、薪金所得,应适用税法修改后的减除费用标准和税率表(税率表一),计算缴纳个人所得税。

                                                 税率表一  工资、薪金所得适用

级数 

全月应纳税所得额 

税率
(%) 

速算
扣除数 

含税级距 

不含税级距 

1 

不超过1500元的 

不超过1455元的 

3 

0 

2 

超过1500元至4500元的部分 

超过1455元至4155元的部分 

10 

105 

3 

超过4500元至9000元的部分 

超过4155元至7755元的部分 

20 

555 

4 

超过9000元至35000元的部分 

超过7755元至27255元的部分 

25 

1005 

5 

超过35000元至55000元的部分 

超过27255元至41255元的部分 

30 

2755 

6 

超过55000元至80000元的部分 

超过41255元至57505元的部分 

35 

5505 

7 

超过80000元的部分 

超过57505元的部分 

45 

13505 

         对于表一应注意以下几个方面:
         一是该表所列含税级距与不含税级距,均为按照税法规定减除有关费用后的所得额;
         二是含税级距适用于由纳税人负担税款的工资、薪金所得;不含税级距适用于由他人(单位)代付税款的工资、薪金所得;
         三是工薪所得税率结构由原来的9级调整为7级,取消了15%和40%两档税率,最低的一档税率由5%降为3%。

       二是明确了新标准和新税率的适用原则。
       [2011]46号公告规定,纳税人2011年9月1日前实际取得的工资、薪金所得,无论税款是否在2011年9月1日以后入库,均应适用税法修改前的减除费用标准和税率表,计算缴纳个人所得税。这里强调的是纳税人“实际取得”工资、薪金的时间,而不是纳税人取得的工资、薪金的归属期间,这与当前我国各单位每月工资、薪金发放时间的多样性和灵活性有关,也符合工资、薪金所得应纳的税款按月计征的原则。

        目前,我国各单位工资、薪金发放时间不一,有的月初发放当月工资、薪金,有的月底发放当月工资、薪金,有的月初发放上月工资、薪金,有的月底发放下月工资、薪金,而单位还可以调整发放时间,具有较大的灵活性。工资、薪金所得应纳的税款,按月计征,以实际取得工资、薪金所得的时间来判断是否应该适用每月3500元的减除费用标准,对所有纳税人都是一致的,体现了对所有纳税人的公平原则,有利于平衡纳税人的税负。如果某单位将8月份的工资、薪金延迟到9月份发放,尽管可以适用每月3500元的减除费用标准,但纳税人9月份的工资、薪金也要相应延迟到10月份发放(以此类推),否则9月份就存在同时取得8月份和9月份两个月的工资、薪金所得,按照个人所得税法规定,应将当月的全部工资、薪金合并计算纳税,这样或许在事实上加重了纳税人的税收负担。

      例1:现有甲、乙两企业。其中甲企业于9月5日发放了本企业职工老张8月份工资4000元,乙企业于8月28日发放了本企业职工老王9月份工资3000元。则根据[2011]46号公告规定,老张8月份工资在9月份才实际取得,则应适用税法修改后的减除费用标准和税率表,老张应纳个税=(4000-3500)×3%=15元;如果上述工资是在8月份实际取得,那应适用税法修改前的减除费用标准和税率表,应纳个税=(4000-2000)×10%-25=175元。而老王9月份工资在8月份实际取得,按照规定,这笔工资薪金所得归属期间为2011年9月份,虽然是在2011年9月15日前缴入国库,但其实际取得时间为2011年8月28日,即在2011年9月1日(不含)之前,则只能适用税法修改前的减除费用标准和税率表,即在计算个人所得税时可减除费用只能为2000元,应纳个税=(3000-2000)×10%-25=75元;如果老王上述工资是在9月份实际取得,那应适用税法修改后的减除费用标准和税率表,3000<3500,则老王不用纳税。

       二、个体工商户的生产、经营所得项目应纳税额的计算问题
       一是个体工商户适用税率表有重大修改。
       [2011]46号公告强调,个体工商户、个人独资企业和合伙企业的投资者(合伙人)2011年9月1日(含)以后的生产经营所得,应适用税法修改后的减除费用标准和税率表(见税率表二)。按照税收法律、法规和文件规定,先计算全年应纳税所得额,再计算全年应纳税额。即根据现行政策规定,对于实行查账征收的个体工商户,其生产、经营所得或应纳税所得额是每一纳税年度的收入总额,减除成本、费用以及损失后的余额。这是采用会计核算办法归集或计算得出的应纳税所得额。计算公式为:应纳税所得额=收入总额- (成本+费用+损失+准予扣除的税金),应纳税额=应纳税所得额×适用税率一速算扣除数。

       税率表二 个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用)

级数 

全年应纳税所得额 

税率
(%) 

速算
扣除数 

含税级距 

不含税级距 

1 

不超过15000元的 

不超过14250元的 

5 

0 

2 

超过15000元至30000元的部分 

超过14250元至27750元的部分 

10 

750 

3 

超过30000元至60000元的部分 

超过27750元至51750元的部分 

20 

3750 

4 

超过60000元至100000元的部分 

超过51750元至79750元的部分 

30 

9750 

5 

超过100000元的部分 

超过79750元的部分 

35 

14750 

       对于表二应注意以下三个方面:
       一是该表所列含税级距与不含税级距,均为按照税法规定以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的所得额;

       二是含税级距适用于个体工商户的生产、经营所得和由纳税人负担税款的对企事业单位的承包经营、承租经营所得;不含税级距适用于由他人(单位)代付税款的对企事业单位的承包经营、承租经营所得;

       三是该表第一级级距由年应纳税所得额5000元调整为15000元,其他各档的级距也相应作了调整,减轻了个体工商户生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得税负。

       二是2011年度应纳税额计算方法有特例。

       [2011]46号公告明确,其2011年度应纳税额的计算方法如下:前8个月应纳税额=(全年应纳税所得额×税法修改前的对应税率-速算扣除数)×8/12;后4个月应纳税额=(全年应纳税所得额×税法修改后的对应税率-速算扣除数)×4/12 ;全年应纳税额=前8个月应纳税额+后4个月应纳税额。纳税人应在年度终了后的3个月内,按照上述方法计算2011年度应纳税额,进行汇算清缴。对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税额的计算比照本公告第二条规定执行。

      例2:略。

      提醒注意的是,在计征个体工商户生产、经营所得项目个人所得税时,要特别注意两个问题:
      一是实际经营期不满一年的个体工商户取得生产经营所得的个人所得税计征问题。
      根据税法第六条规定,个体工商户的生产、经营所得,以每一纳税年度的收入总额,减除成本、费用以及损失后的余额,为应纳税所得额。所以,当计算实际经营期不足一年个体工商户的个人所得税时,应先换算成一年的生产经营所得后,再寻找适用税率,计算出应纳税款,最后换算出实际的应纳税额。年应纳税所得额=实际经营期的应纳税所得额÷实际经营期×12个月,实际经营期内的应纳税额=年应纳税额÷12个月×实际经营期

      例3: 略。

      二是从两处或两处以上取得个体工商户生产、经营所得的个人所得税的计征问题。
      税法实施条例第三十九条规定,纳税义务人在中国境内两处或者两处以上取得个体工商户的生产、经营所得,同项所得合并计算纳税。因此,对于在中国境内两处或者两处以上取得个体工商户生产、经营所得的纳税义务人,应合并其该项目所得,计算征收个人所得税。

       例4:略。